龚激扬

（四川德维工程管理咨询有限公司，四川 成都 610000）

 

   摘  要：营改增后，建筑业由交纳营业税改交增值税，并致使建筑工程计价也发生变化。本文就营改增后建设工程计价及有关问题进行了探讨，提出了自己的观点，供大家参考。

   关键词：营改增；建设工程；计价；探讨

   0 引言

   营业税改增值税（以下简称营改增）是指以前缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税。增值税只对产品或者服务的增值部分纳税，减少了重复纳税的环节，是党中央、国务院根据社会经济发展新形势，从深化改革的总体部署出发作出的重要决策。自2016年5月1日营改增后，营业税从我国消失，而代以增值税，其中就包括建筑业的营改增。

   1 增值税纳税人和营改增后相应建设工程的计价方法

   1.1增值税纳税人

   增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

   1.2建设工程计价方法

  （1）一般纳税人发生应税行为，适用一般计税方法计价，即：

工程造价=税前工程造价×（1+税率）

   其中：

   ①税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和，税前工程造价不含可抵扣的增值税进项税额。

   ②税率：在2016年5月1日至2018年4月30 日期间，建筑业的销项税率为11%；在2018年5月1日以后，为10%。

  （2）小规模纳税人发生应税行为，适用简易计税方法计价，即：

工程造价=税前工程造价×（1+征收率）

   其中：

   ①税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和（税前工程造价含购买商品或劳务相应的增值税额）。

   ②征收率为3%。

   2 建筑工程计价的几种特殊情况

   2.1采用简易计税法计价的几种情形

  《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》规定了如下几种可以按简易计税法计税的情形：

  （1）一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计价。

   以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。

  （2）一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计价。

   甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

  （3）一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计价。

   建筑工程老项目，是指：

  （1）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；

  （2）未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

   2.2小规模纳税人和一般纳税人计价方法列表

   通过以上讨论，我们可以知道，建筑工程计价时，小规模纳税人应采用简易计税法进行计价，而一般纳税人适用一般计税方法计价，在某些情况下，可以采用简易计税法计价，具体如下表：

 

注：简易计税法计价，其中①、②可理解为税收优惠，③可理解为新老税制的衔接的税收优惠。因此在这些情况下，建筑施工企业应选择简易计税法计价

   3 对几个问题的讨论

   3.1清包工方式提供的建筑服务与甲供工程提供的建筑服务的区别

  （1）清包工方式提供的建筑服务，为平常所谓的单包工程，即由甲方发包的整个工程，施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。

   如：某建筑需新装电梯，电梯由甲方采购，乙方负责安装，就属于清包工方式提供的建筑服务。

  （2）甲供工程提供的建筑服务，是指在甲方发包的整个工程中，部分工程的全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

   如：某建筑由乙方进行施工，根据合同，其中电梯由甲方采购，乙方负责安装，就属于甲供工程提供的建筑服务。

   3.2 在采购商品或取得劳务时，应索取增值税专用发票

   作为一般纳税人的建筑施工企业，在购买商品和服务时，只有取得增值税专用发票，方能抵扣应交纳的增值税额，降低企业成本费用，减少应纳税额。如果不能取得专用发票，那么本应用于抵扣的进项税额，将计入成本或费用。例如：某建筑公司采购两批钢材，含税总价均为100万元。第一批取得增值税专用发票（增值税专用发标上注明税率为16%，后同），第二批未取得增值税专用发票。根据规定，第一批钢材计入成本的金额为：

   100÷（1+16%）＝86.21万元

   可抵扣的进项税额为：

   86.21×16%＝13.79万元

   而第二批钢材计入成本的金额为100万元，可抵扣的进项税额为0万元。

   另外，在购买商品和劳务时，应尽量向一般纳税人采购，因为在同样含税价的情况下，一般纳税人的税率高于小规模纳税人，在一般纳税人购买的商品或劳务可低扣的进项税金额较高，相应计入成本费用的金额较低。

   3.3施工企业的销项税率优势

   有些项目，既可由工、商企业承担，也可由施工企业承担（如分体式空调安装），在招标人不能进项抵扣的情况下，建筑施工企业比工、商企业更具优势。因为工、商企业的销项税率为16%，而建筑施工企业销项税率为10%，工、商企业的销项税额高于建筑施工企业，在相同含税报价的情况下，税前造价（销售额）低于建筑施工企业；在相同税前造价（销售额）的情况下，含税造价高于建筑施工企业。建筑施工企业可以利用这一优势，与工、商企业进行竞争。

   如：某宾馆采购一批分体式空调，某商业公司A含税报价为100万元，而某建筑施工企业B含税报价同样为100万元。

   由于A为商业企业，其销售额为：

   100÷（1+16%）＝86.21万元

   由于B为施工企业，其销售额为：

   100÷（1+10%）＝90.91万元

   相同含税报价情况下，建筑施工企业销售额高于工商企业。

   又如：某宾馆采购一批分体式空调，某商业公司A不含税报价为100万元，而某建筑施工企业B不含税报价同样为100万元。

   由于A为商业企业，其含税报价为：

   100×（1+16%）＝116万元

   由于B为施工企业，其含税报价为：

   100×（1+10%）＝110万元

   在相同销售额情况下，建筑施工企业含税报价低于工、商企业。

   3.4税务优惠规定

  《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知附件2：营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号）中第（三）点第9条：“试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。”这个规定，相当于将分包工程支付的税额可用于抵扣进项税额，是一项税务优惠的规定。本规定不仅针对一般纳税人，也针对小规模纳税人，对此对各建筑施工企业，应予重视，以降低成本。

   3.5清包工方式提供的建筑服务的认定

   关于有些项目清包工方式提供的建筑服务的认定：某些单独发包的工程，其成本主要由人工费构成，如果这些工程，能由税务机关认定为清包工方式提供的建筑服务，可按简易计税法计税，那将降低工程造价约7%。如单独发包的拆除工程、人工土石方工程等，可以向主管税务机关提出申请，认定为清包工方式提供的建筑服务，以节约建设资金。

   3.6开发商对甲供工程如何选择的问题

   开发商选择甲供工程，从税务的角度讲，应选择增值额低的项目，这样方能多取得进项税额，降低开发成本。

   如：在某工程中，甲供工程A项目税前造价为100万元，其中甲供金额85万元，甲供工程B项目税前造价为100万元，其中甲供金额50万元。那么：

   A项目建设方可收到增值税进项金额为：

   85×16%+15×3%＝14.05万元

   B项目建设方可收到增值税进项金额为：

   50×16%+50×3%＝9.5万元

   若A、B项目不是甲供工程，建设方取得增值税进项金额为：

   100×10%＝10万元

   可见，在确定甲供工程时，如果选择甲供材料（适用增值税率为16%）占税前造价50%以下的项目，可得到较少的进项税额。建议选择甲供材料（适用增值税率为16%）占税前造价60%以上的项目。

   4 结语

   由于增值税在建筑业开征时间不长，尚有很多问题亟待探讨，建筑施工企业的造价人员和财会人员，应加强对增值税有关政策法规的学习，与主管税务机关多沟通交流，在不同的工程中，应针对相应情况，充分利用税收法规给予的优惠政策，进行合法的税务设计。适当的税务处理，方能节约建设投资、降低企业成本，取得更好的效益。

   参考资料：

   [1]《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号）

   [2]《人民共和国增值税暂行条例实施细则》（中华人民共和国财政部 国家税务总局令 第50号）

   [3]《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）

   [4]《财政部、税务总局发布关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号）

   [5]龚激扬、张译心《建筑工程老项目在营改增后怎样确定工程结算价》（四川水泥2017年3月刊）

   [6]龚激扬《承包人由小规模纳税人认定为一般纳税人后工程结算的探索》（四川水泥2017年6月刊）